1         Einleitung

1.1          Problemstellung und Zielsetzung

Das Ziel der vorliegenden Arbeit ist Vergleichende Beurteilung der Bilanzierung von Latenten Steuern nach IFRS und CAS. Im Rahmen der Rechnungslegung soll ein Unternehmen drei Probleme bei der Bilanzierung und Bewertung der latente Steuern beachten. Die Probleme der liegen nicht nur

1.2           Aufbau der Arbeit

(Text)

2         Grundlagen

2.1         Latente Steuern

Unter latente Steuern wird Ausgleuchung der Unterschied zwieschen Handelsbilanz und Steuerbilanz verstanden. Wegen der Ergebnisdifferenzen zwiechen HB und SB können wir folgende Infomation erkennen. Effektive Steuerbelastung ist nicht gleich wie fiktive Steuerbelastung.[1] Die Abweisung zwieschen HB und SB, die am Bilanzstichtag auftreten führt in der Zukunft zu Steuerbelastung und Steuerentlastung. Ebenfalls Die Abweisung resultiert in unterschiedlich hohen Ergebnissen in jeder Periode. Steueraufwand, die aus Steuerbilanz ableitet hat mögliche Unterschied von dem Steueraufwand, die aus IFRS ableitet.[2] Der Grund liegt darin, das unterschiede Gewinnermittelungn zwieschen HB und SB existiert.Dann können wir Kriterium der Abgrenzungen von latenten Steuern nach umkehrede Unterschied erkennen. Ob steuerrechtliche Gewinnermittelung größer oder Kleiner als handelsrechtliche Gewinnermittelung ist. Nämlich ob effektive Steuerbelastung höhrer oder niedriger als fiktive Steuerbelastung ist. Aufgrund diese Kriterium können wir aktive und passive latente Steuern erkennen.

2.1.1        Aktive latente Steuern

Unter aktive latente Steuern wird man Gewinn beim SB höhrer als Gewinn beim HB verstanden. Ausserdem sollen Aktivierungen der latenten Steuer in der Zukunft steuerlich höheres Gewinnabzugspotential abbilden.[3] Nämlich zwei Fälle existiert:

Tabelle 1:aktive latente steuern

Die vorhandende Tabelle zeigt uns zwei Falls. Zuerster ist Aufwendung früher in HB als SB. Zweitens sind Erträge früher in SB als in HB. Nach den beiden Fällen können wir erfolg, dass effektive Steuerbelastung höhrer als fiktive Steuerbelastung ist. Diese Differenz führt zu wie Forderung des Unternehmens.Und die erhört wieder in der Zukunft.Und Aktive latente Steuern dürfen als Bilanzierungshilfe

ausgewiesen werden. So aktive latente Steuern können bilanzieren wie folgende:

Tabelle 2:Die Buchung für aktive latente Steuern

Aktive latente Steuern stellen eine latente Steuerforderung dar. Werden aktive latente Steuern gebildet, entsteht in der Handelsbilanz ein Ertrag. Damit dieser Ertrag auch ausgewiesen werden kann, muss wahrscheinlich sein, dass sich die Differenzen in der Zukunft ausgleichen und sich hieraus eine verminderte Steuerlast ergibt. Aktive latente Steuern dürfen nicht ausgewiesen werden, wenn beispielsweise so hohe Verluste erwirtschaftet werden oder Verlustvorträge bestehen, dass bei Auflösung der Differenz sowieso keine Ertragsteuern zu zahlen wären.

2.1.2        Passive latente Steuern

Unter passive latente Steuern wird man Gewinn beim SB niedriger als Gewinn beim HB vertanden. Ausserdem sollen Passivierung der latenten Steuer in der Zukunft steuerlich höheres Ertragspotential abbilden.[4] Nämlich zwei Fälle existiert:

Tabelle 3:passive latente steuern

Die vorhandende Tabelle zeigt uns zwei Falls. Zuerster sind Erträge früher in HB als SB. Zweitens sind Aufwendungen früher in SB als in HB. Nach den beiden Fällen können wir erfolg, dass effektive Steuerbelastung niedriger als fiktive Steuerbelastung ist.[5] Die Differenz führt zu wie Rückstellung des Unternehmens, Weil fiktive Steuer höher als  tatsächliche Steuern bezahlt wird. Passive latente Steuern sind als Verbindlichkeits-rückstellungauszuweisen (es liegt kein schwebendes Geschäft vor).[6] So passive latente Steuern können bilanzieren wie folgende:

Tabelle 4:Die Buchung für passive latente Steuern

Passive latente Steuern stellen eine Form der Rückstellung dar. Sie entstehen vereinfacht gesagt dann, wenn die effektive Steuerzahlung niedriger ist als das Handelsbilanzergebnis (vor Steuern), multipliziert mit dem generellen Steuersatz von 19%. Das steuerliche Ergebnis in der Steuererklärung ist in diesen Fällen kleiner als das handelsrechtliche.[7] Dies ist der Fall, wenn Erträge handelsrechtlich früher erfasst werden. (z.B. Forderung gegenüber einem Vertragspartner zur Zahlung einer Vertragsstrafe) oder Aufwendungen handelsrechtlich erst später als steuerlich den Gewinn mindern (z.B. bei kürzeren steuerlichen Abschreibungsdauern).[8] Die ausgewiesenen Ertragsteuern scheinen im Vergleich zum Handelsbilanzgewinn als zu niedrig. In den Folgejahren ist daher mit einem erhöhten Steueraufwand zu rechnen. Hierfür wird eine Rückstellung für latente Steuern in der Handelsbilanz gebildet, wodurch grundsätzlich das Handelsbilanzergebnis gemoindert wirt.[9]

2.2         Differenzen

Alle Unterschied zwieschen HB und SB können wir in drei Kriterium verteilt. Nämlich Permanente Differenzen, zeitliche Differenzen, und quasi-permanente Differenzen. Die entscheidende Punkt ist, dass Permanente Differenzen und Quasi-Permanente Differenz nach HGB keine Steuerabgrenzung es gibt.[10]

2.2.1        Permanente Differenzen

Permanente Differenzen werden im ersten Fall als nicht umkehrenden Ergebnisunterschieden zwieschen HB und SB definiert. die Differenz wird dauerhaft bestehen gebleibt. [11]Und Die Differenz kann nicht automatisch in den Folgeperioden ausgleichen.[12] So in die Regeln achten Steuerabgrenzung nicht auf die permanenten Differenzen.

2.2.2        Zeitliche Differenzen

Dann fokussieren wir auf zeitliche Differenzen. Unter die zeitliche Differenz wird Ausgleichung der Unterschied zweichen handelsrechtliche Wertsätzen und steuerrechtliche Wertsätzen verstanden.[13] In den Regeln stellt diese Differenz durch entweder der Abweichung der Nutzungsdauer oder Unterschied der Abschreibungssätze dar. Unbedingt wird diese Differenz im Zeitablauf immer höhrer. Normalerweise können latente Steuern den unterschiedlichen Zeitpunkt ausgleichen. Sie kehren sich in den Folgejahren um und gleichen somit die steuerlichen Auswirkungen wieder aus.

2.2.3        Quasi-permanente Differenzen

Schließlich fokussieren wir auf Quasi-permanente. Quasi-permanent sind eindeutig zeitlich begrenzte noch zeitlich begrenzte. Im Zeitablauf kehren Sie sich um. Aber ist es nicht erkennen, zu welchem Zeitpunkt das gesehen zu werden. Deshalb bilden Quasi-permanente Differenzen eine andere Gruppe. Quasi-permanente Differenz wird als Ausgleichung der Ergebnisunterschiede, die in der Zukunft oder am Ausnahmezustand bei der Liquidation existiert zusammengefasst[14].

2.3         Konzepte

Zur Verrechnung der latentern Steuern stehen grundsätzlich zwei Konzepte zur verfügung. Nämlich Timing-Konzept und Temporary-Konzept.

2.3.1        Timing-Konzept

Das Timing-Konzept bezieht sich auf GuV-orientiert.[15]So dieses Konzept berücksichtigt nur Ergebnisunterschied zwischen handelsrechtliche Wertsätzen und steuerrechtliche Wertsätzen, die in der GuV entstehen. So Zielsetzung des Timing-Konzepts stellt „richtige“ Ergebniss in der GuV dar. Man unterscheidet Differenzen zwieschen der Handelsbilanz und der Steuerbilanz nach Permanente Differenzen zeitliche Differenzen und Quasi-permanente Differenzen. Aber stellt Permantente Differenzen im Timing-Konzept nicht zur Verfügung. Ob Quasi-permantente Differenzen im Timing-Konzept eingeschloßen werden, ist auch strittig. Going-Concern-Prinzip liegt ganz anderer Aspekt. Z. B. nicht abnutzbaren Vermögensgegenständen des Anlagevermögegen, die beim Bewertung Unterschiede zwieschen HB und SB existiert. In diesem Fall spielt Quasi-permanente differenzen in dem Timing-Konzept keine Rolle.[16] (Das Timng-Konzept sieht keine Steuerabgrenzung auf quasi zeitlich unbegrenzte Differenzen vor.) Zeitliche begrenzte Differenzen haben wichtige Bedeutung für Timing-Konzept.

2.3.2        Temporary-Konzept

Das Temporary-Konzept wird als Bilanz-orientiert bezeichnet.[17] Nach dem bilanzorientierten Temporary-Konzept werden nicht nur die ergebniswirk-samen Differenzen, sondern alle temporären Unterschiede, die durch abweichende Bewertungs- und Bilanzierungsmethoden zwischen Steuer- und Handelsbilanz ent-stehen, erfasst. Dabei kommt es nicht darauf an ob sie ergebniswirksam sind. Wichtig ist, dass es sich um zeitliche Differenzen handelt. Das bedeutet, dass beim Temporary-Konzept auch die quasi-permanenten Unterschiede Berücksichtigung finden

2.4         Methoden

Durch die Methode der Ertragssteuerabgrenzung wird bestimmt in welcher Art latente Steuern interpretiert werden. Unterschieden wird zwischen Abgrenzungs-, Verbindlichkeits- und Saldierungsmethode.

2.4.1        Abgrenzungsmethode(Deferred-Methode)

Der Grundgedanke der Abgrenzungsmethode ist es Differenzen im Steueraufwand ihrer Entstehungsperiode zuzurechnen. Die Berechnung der Steuer erfolgt zum Steuersatz, der beim erstmaligen Aufkommen der Differenz gültig ist. Auch bei etwaigen zukünftigen Änderungen des Steuersatzes kommt es in der Folge zu keiner Anpassung. Daraus ergibt sich, dass bei Änderungen der daraus resultierende Un-terschiedsbetrag bei der Umdrehung in der Auflösungsperiode wirksam wird[18]

2.4.2        Verbindlichkeitsmethode(Liability-Methode)

Bei der Liability-Methode wird der Fokus auf die korrekte Abbildung der Forderungen und Verbindlichkeiten gelegt. Einerseits werden passive latente Steuern als Schulden bzw. Verbindlichkeiten charakterisiert und somit als künftige Steuernach-zahlungen angesehen. Dem gegenüber werden aktive latente Steuern als ungewisse Forderungen bewertet, die als Steuervorauszahlungen interpretiert werden.[19] Grund-sätzlich sieht das Konzept die Bewertung auf Basis künftiger Steuersätze vor. Zur Berechnung werden zunächst alle Ergebnisdifferenzen der aktuellen Periode zu-sammengerechnet, mit dem zukünftig relevanten Steuersatz bewertet und den Vor-jahreswerten gegenübergestellt.[20] Somit würde im Falle einer Steuersatzänderung eine automatische Anpassung der latenten Steuern zum aktualisierten Steuersatz erfolge. Gemäß der Saldierungsmethode wird davon ausgegangen, dass der Wert der Schulden und Vermögensgegenstände von der steuerlichen Absetzbarkeit abhängig ist. Demzufolge werden latente Steuern bei der Anwendung dieser Methode nicht in gesonderten Bilanzposten ausgewiesen, sondern fließen direkt in die Bewertung der Schulden bzw. Vermögensgegenständen ein. Konsequenterweise handelt es sich hier um keine Bilanzierungs- sondern um eine Bewertungsmethode

2.5         Bespiel

Ein Wertpapier ist für Zwecke der steuerlichen Gewinnermittlung als Aktivposten mit einem Wert von 90.000 � anzusetzen. Der Wert nach IAS beträgt dagegen 120.000 �. Die Differenz von 30.000 � ist in Höhe von 20.000 � auf eine erfolgsneutrale Zuschreibung über die Neubewertungsrücklage in der IAS/IFRS-Bilanz zurückzuführen. Der erwartete zukünftige Steuersatz des Unternehmens beträgt 30%. Da nun der steuerliche Bilanzansatz niedriger ist als der nach IAS/IFRS ermittelte Wert, entsteht steuerlich ein höheres Ertragspotential (bei Verkauf bspw. zu 150.000 � in der Zukunft würde steuerlich ein höherer Gewinn als nach IAS/IFRS entstehen). Also muss in der nach IAS/IFRS erstellten Bilanz eine passive latente Steuerschuld bilanziert werden, die sich aus der Bewertungsdifferenz multipliziert mit dem zukünftigen Steuersatz errechnet: 30 % x 30.000 � = 9.000 �. Davon sind 30 % x 10.000 � = 3.000 � erfolgswirksam über die [[GuV]] zu erfassen, da die Bewertungsdifferenz in Höhe von 20.000 � erfolgsneutral und nur in Höhe der 10.000 � erfolgswirksam zustande gekommen war. Betrag von 6.000 � ist erfolgsneutral im Soll über das EK zu buchen.[21]

3         Latente Steuern nach IAS12

3.1         Zielsetzung und Anwendungsbereich des IAS12

Äü   öä

Die Zielsetzung von IAS 12 ist die Regelung der Bilanzierung von Ertragsteuern, insbesondere latente Steuern. Durch Brücksichtigung der angesetzen Gewinne können Steuern ermittelt werden. Aber nach verschiedenen Gewinnermittlungsvorschriften existiert Unterschiede zwieschen Wertansätzen nach Handelsbilanz und Wertansätzen nach Steuerbilanz, die im Zeitablauf zu einer Steuerbelastung oder –erstattung führen. Nämlich Temporäre Differenzen.^[22] IAS12 gibt dabei Bewertungsregeln zur Ermittlung der latenten steuern. Nach liability Methode trennen sich latente Steuern an zwei Teilen .Nämlich aktive latente steuern und passive latente Steuern. Die beiden werden nicht nur bei Vermögenswerten sonder auch bei Schulden zugeoednet.[23] Die Ertragssteuern setzen sich aus tatsächlichen Steuerforderungen und -schulden sowie aus latenten Steuern zusammen. Aufgrund des Grundsatzes der Perioden-abgrenzung der IFRS sind Aufwendungen und Erträge periodengerecht nach ihrer Verursachung und nicht nach dem Zahlungsmittelfluss zu erfassen. Deshalb ist es notwendig latente Steuern auszuweisen. Aufgrund der Tatsache, dass es zwischen dem Steuerrecht und den IFRS kein Maßgeblichkeitsprinzip gibt, kommt es vor allem hier zu einigen Differenzen

3.2         Ansatz latenter Steuern

Die IFRS grenzen die Steuern nach dem Temporary-Konzept ab. Wie in Kapitel 2.3.2. erklärt und in Abbildung 1 noch einmal verdeutlicht, werden abgesehen von einigen Ausnahmen nur Differenzen, die sich im Laufe der Zeit wieder umkehren, bilanziert. Permanente Differenzen führen somit zu keiner Steuerlatenz nach den IFRS. Bei den temporären Unterschiedsbeträgen wird zwischen zu versteuernden temporären und abzugsfähigen temporären Differenzen unterschieden. Die Bilanzierung unsicherer Steuerpositionen ist im IAS nicht ausdrücklich geregelt. Es wird aber darauf abgestellt, dass diese gemäß dem IAS 37 bei überwiegender Wahr-scheinlichkeit der Realisierung anzusetzen sind.[24]

3.2.1        Aktive latente Steuern

Im Gegensatz dazu führen abzugsfähige temporäre Differenzen zu einer aktiven Steuerabgrenzung, soweit der daraus resultierende Vorteil voraussichtlich genutzt werden kann. Das bedeutet, dass es wahrscheinlich sein muss, dass ein zu ver-steuerndes Ergebnis verfügbar ist, gegen das der Verlust verrechnet werden kann.[25] Der IFRS-Buchwert des Vermögenswerts bzw. der IFRS-Schuld ist kleiner als jener im Steuerrecht. Bei Realisation dieser Werte kommt es zu einem Verlust, der das zu versteuernde Ergebnis mindert und somit zu einem niedrigeren tatsächlichen Steuerbetrag führt. Beispiele für die Abgrenzung einer aktiven latenten Steuer sind:

1, Die Abschreibungsdauer ist im Steuerrecht höher als nach IFRS.

2, Ein Wirtschaftsgut wird zwar in der Steuerbilanz angesetzt, jedoch nicht ge-mäß IFRS.

3, Die angesetzten Verbindlichkeiten sind in der IFRS-Bilanz höher als in der Steuerbilanz.[26] Das ist der Fall, wenn zB die Pensionsrückstellung gemäß IAS 19 nach dem Anwartschaftsverfahren bilanziert wird, wobei § 6a EStG lediglich ein Teilwertverfahren zulässt

3.2.2        Passive latente Steuern

Grundsätzlich kommt es bei zu versteuernden temporären Differenzen zum Ansatz einer passiven latenten Steuer, wenn der Unterschiedsbetrag in einer späteren Periode zu einem steuerpflichtigen Gewinn führt und somit das steuerpflichtige Ein-kommen erhöht.[27] Folglich muss der IFRS-Vermögenswert größer bzw. die IFRS-Schuld kleiner als nach dem Steuerrecht sein. Dies ist bspw. der Fall, wenn

1. die Abschreibungsdauer eines Anlagegegenstands nach IFRS länger gewählt wurde als im Steuerrecht vorgesehen,

2 Entwicklungskosten eines selbsterstellten immateriellen Vermögens-gegenstandes lt. IAS 38 aktiviert werden, während das Steuerrecht eine Ver-buchung als Aufwand vorsieht,

3 Vermögenswerte nach den IFRS neu bewertet und über den Anschaffungs- oder Herstellungskosten bilanziert werden, da dies im Steuerrecht nicht er-laubt ist Grundsätzlich muss für alle zu versteuernden Differenzen eine passive latente Steuer angesetzt werden,[28] außer die Steuerschuld ergibt sich aus dem erstmaligen Aktivieren eines Geschäfts- oder Firmenwerts. Eine weitere Ausnahme bildet das erstmalige ansetzen eines Vermögenswerts oder einer Schuld, der/die nicht durch einen Unternehmenszusammenschluss, aber erfolgs-neutral ent-stehen (IAS 12.15).[29] Ebenfalls nicht angesetzt werden dürfen abzugsfähige temporäre Differenzen beim erstmaligen erfolgsneutralen Ansatz eines Vermögenswerts oder einer Schuld (IAS 12.24). Aktive latente Steuern dürfen nicht angesetzt werden, wenn die temporären Differenzen aufgrund von Anteilen an Tochter-unternehmen, Zweignieder-lassungen, assoziierten Unternehmen und Joint Ventures entstehen und es unwahrscheinlich ist, dass sich diese Differenzen in absehbarer Zeit umdrehen. Gemeint ist hier, dass der Ansatz verboten ist, wenn das Mutterunternehmen den Zeitpunkt der Umkehr steuern kann und eine Umkehr der Differenzen unwahrscheinlich ist Für passive latente Steuern besteht eine Passivierungs-pflicht, außer sie sind in den unversteuerten Rücklagen enthalten.[30] Da die höhere Steuer-schuld, für die hier eine Rückstellung gebildet wird, nicht durch den Bescheid einer Behörde belegt werden kann, handelt es sich natürlich auch nicht um eine Verbindlichkeit.[31] Aufzulösen ist die Rückstellung dann, wenn die höhere Steuerbelastung eintritt, d.h. wenn bspw. der endgültige Steuerbescheid vorliegt oder es nicht mehr wahrscheinlich ist, dass der Grund für die Rückstellung überhaupt eintritt. Für den Fall, dass in den unver-steuerten Rücklagen latente Steuern enthalten sind, muss keine Rückstellung gebildet werden[32]

3.3         Bewertung latenter Steuern

Für die Ertragssteuerabgrenzung sieht der IAS 12 die Verbindlichkeiten- bzw. Liability-Methode vor. Bewertet wird demnach mit dem Steuersatz, der zum Um-kehrungszeitpunkt der Differenz in einer Folgeperiode voraussichtlich gelten wird Aus Objektivierungs- und Erleichterungs-gründen ist allerdings der aktuelle Steuersatz bzw. im Falle eines Beschlusses der gesetzgebenden Organe, der beschlossene Steuersatz zu wählen.[33] Im Falle einer Steuersatzänderung, die nicht bei der Bildung berücksichtigt wurde, muss eine Um-wertung aller latenten Steuern erfolgswirksam erfolgen, außer sie wurden direkt über das Eigenkapital verbucht.[34] Dies ist bspw. so, wenn ein Unternehmen ein Betriebs-grundstück nach IFRS erfolgsneutral höher bewertet als nach dem Steuerrecht. Kommt es dann zu einer Senkung des Steuersatzes, hat eine erfolgsneutrale Be-wertung der passiven latenten Steuer innerhalb der Neubewertungsrücklage zu er-folgen Um die sehr komplexe und zeitaufwendige Steuerplanung für Unternehmen zu er-leichtern, sieht der IAS 12.53 ein Verbot der Diskontierung latenter Steuern vor.[35] Da die latenten Steuern nicht abgezinst werden, sind diese mit zu hohen Werten ausge-wiesen. Bei der Aktivierung latenter Steuern ist, wie bereits unter Punkt 3.2.2. erwähnt, zu prüfen ob der daraus resultierende Steuervorteil wahrscheinlich genutzt werden kann.[36] Ist der Test negativ, dann ist dieser in den jeweiligen Folgejahren zu wieder-holen und gegebenenfalls die aktive latente Steuer anzusetzen. Wird diese allerdings bereits im Jahr des Entstehens bilanziert, dann muss in den Folgejahren eine Über-prüfung der Werthaltigkeit erfolgen Nachdem die latenten Steuern ermittelt worden sind, ist in einem weiteren Schritt eine Bewertung vorzunehmen.[37] Handelsrechtlich können aktive latente Steuern aktiviert werden. Passive latente Steuern müssen passiviert werden. Zulässig ist es, vorab die latenten Steuern zu saldieren.Vor der Zielsetzung über zukünftige Steuermehr- oder –minderzahlungen zu informieren, können aktive latente Steuern als zukünftige Steuerminderzahlungen nur dann angesetzt werden, wenn die zukünftige Steuerminderzahlung mindestens wahrscheinlich ist.[38] Eine Nutzung dieses Steuervorteils kann entweder über ausreichende zukünftige steuerliche Gewinne oder Umkehrung passiver latenter Steuern dokumentiert werden.[39] Wenn dies nicht der Fall ist, dann können aktive latente Steuern nicht aktiviert werden. Eine Aktivierung dieses Vorteils ist jedoch nur eingeschränkt möglich sowie an Bedingungen geknüpft. Zum einen kann nur der Vorteil aktiviert werden, der in den kommenden fünf Geschäftsjahren aus der Nutzung des steuerlichen Verlustvortrages erwartet wird. Hierbei sind die Regelungen zur Mindestbesteuerung sowie der Verlustabzugsbeschränkungen aus einem möglichen Verkauf von Anteilen zu berücksichtigen.[40] Eine Nutzung kann entweder durch die zeitkongruente Auflösung passiver latenter Steuern oder durch erwartete zukünftige steuerliche Gewinne erfolgen. Ferner muss die Nutzung des steuerlichen Verlustvortrages wahrscheinlich sein. Hierbei sind hohe Anforderungen zu stellen.[41]Eine Historie von nachhaltigen Gewinnen ist beispielsweise ein überzeugendes Indiz dafür, dass eine Nutzung wahrscheinlich ist. Hingegen wird eine Historie von steuerlichen Verlusten eine sehr hohe Hürde sein, die kaum zu überwinden ist, um eine Aktivierung als sachgerecht erscheinen zu lassen. Ausnahmsweise könnte dies aber der Fall sein, wenn die Verlustsituation erklärbar und zum Bilanzstichtag ein Auftragsbestand vorhanden ist, der zukünftige steuerliche Gewinne quasi garantiert.Vor diesem Hintergrund werden gerade Start-up-Unternehmen dieses Wahlrecht im Regelfall nicht in Anspruch nehmen können.[42]

3.4         Ausweis latenter Steuern

Da im IAS 12 nach dem Temporary-Konzept abgegrenzt wird, wo nicht nur ergebniswirksame, sondern auch ergebnisneutrale Differenzen abgebildet werden, unterscheidet man den Ausweis in der Bilanz und in der GuV. Latente Steuern sind jeweils auf der Aktiv- oder Passivseite der Bilanz als gesonderter Bilanzposten auszuweisen. In der Praxis ist es üblich diese Positionen vor den Rechnungsabgrenzungsposten mit der Bezeichnung „Latente Steuern“ dar-zustellen. Dabei ist, selbst wenn eine Unterteilung in kurz- und langfristige latente Steuern erfolgt, diese nicht unter den kurzfristigen Posten, sondern entweder unter den langfristigen oder in eigenen Positionen zu berücksichtigen.[43]

Grundsätzlich besteht ein Saldierungsverbot latenter Steuern. Aktive und passive latente Steuern sind nur dann zu saldieren, wenn sie gegenüber der gleichen Steuerbehörde aufrechenbar sind und das gleiche Steuersubjekt betreffen. In der GuV werden die latenten gemeinsam mit den tatsächlichen Steuern in einer Position ausgewiesen.[44] Eine detaillierte Aufstellung erfolgt im Anhang. Im Anhang sind neben der Aufgliederung in den tatsächlichen, latenten und periodenfremden Steueraufwand auch Angaben über die Art und Ursachen der zeitlichen Unterschiede anzuführen. Des Weiteren ist eine Überleitungsrechnung erforderlich, in der das Verhältnis zwischen dem Periodenergebnis vor Steuern in der GuV und dem tatsächlich ausgewiesenen Steuerergebnis detailliert dargestellt wird.[45] Das ist notwendig um zu verstehen, warum der ausgewiesene Steuerwert nicht dem entspricht, der sich durch das Multiplizieren des Vorsteuerergebnisses mit dem Steuersatz ergibt. Sämtliche Unterschiede sind in der Überleitungsrechnung zu er-fassen. Vor allem handelt es sich hierbei um permanente Differenzen bzw. um die Ausnahmefälle, für die laut IAS 12 keine latenten Steuern anzusetzen sind. Im Bereich der Bilanzierung latenter Steuern nach IAS 12 ist in nächster Zeit eine Änderung geplant. Bereits am 31.03.2009 veröffentlichte der IASB den Entwurf für den aktualisierten Standard, der im ersten Halbjahr 2010 veröffentlicht werden soll. Es sollen die Unterschiede zu US-GAAP verringert werden. Die Ziele des IAS12 können anhand eines „magischen Fünfecks“ beschrieben werden.[46] Das IAS12 trägt der fortschreitenden Internationalisierung Rechnung und soll dabei helfen das IAS12 als eine dauerhafte, eigenständige und vollwertige, aber kostengünstigere und einfachere Alternative weiterzuentwickeln und somit auch wettbewerbsfähig zu halten. Grundlage für die Ausschüttungsbemessung und Basis für die Besteuerung bleibt weiterhin die IAS12-Bilanz. Der Informationsgehalt und somit die Aussagekraft der Jahresabschlüsse soll gesteigert werden. Ein weiterer wichtiger Vorteil besteht in der besseren internationalen Vergleichbarkeit. Dadurch, dass die Unterschiede zwischen HGB und IFRS weniger werden, ergeben sich natürlich im Vergleich zum Steuerrecht mehr Differenzen. Deshalb wird auch die Be-deutung der latenten Steuern steigen

3.4.1        Ausweis latenter Steuern in der Bilanz

3.4.2        Ausweis latenter Steuern in der GuV

3.5         Beispiel

4         Latenter Steuern nach CAS

4.1         CAS18

Am 2.15.2006 wurden CAS18 nämlich Ertragsteuern in China veröffnen. Es regelt, dass seit 1.1.2007 jeden börsennotierten Unternehmen nach CAS18 bilanzieren muss. Und andere Unternehmen haben Wahlrecht, nach CAS18 zu bilanzieren. In China wird das Temporary-Konzept in börsennotierten Unternehmen funktioniert. das Temporary-Konzept zur Abgrenzung latenter Steuern ist bilanzorientiert. In diese Zeit wird Balance sheet approach von meinsten chinesischen Unternehmen insbesondere börsennotierten Unternehmen benutzt. Das bedeutet, dass alle Temporäre Differenz bei der Bilanz berücksichtigt wird. (CAS18) Aber andere chinesische Unternemen, die nicht zu börsennotierten Unternehmen gehöhrt haben keine Pflicht nach neuer Regelung bilanzieren. So die anderen Unternemen können entweder zahlbarer Methode oder Steuereffekt Bilanzierungsmethode benutzen, um Ertragsteuer zu ermitteln. Zahlbarer Methode, bezieht sich auf den Zinssatz vor Steuern Auswirkungen der Unterschied zwischen dem bilanziellen Gewinn und steuerbares Einkommen die Höhe der Steuer direkt über Gewinn oder Verlust, anstatt zu latenten zukünftigen Phasen des bilanziellen Behandlung.[47] Aber Steuereffekt Bilanzierungsmethode hat ganz andere Bedeutung. Der Steuereffekt Bilanzierungsmethode: Die Auswirkungen der zeitlichen Differenzen zwischen dem aktuellen Ergebnis vor Steuern Buchgewinn und versteuerndes Einkommen die Höhe der Steuer gestundet und dem zugeordneten später von der kommenden Ausgabe der Timing-Differenzen bei der Einkommensteuer das Kreuz des Teilens nehmen[48]

Seit 1.1.2007 hat neue Ermittlungsmethode von Ertragsteuern durchgeführt. Die Änderung von CAS18 schießt Ändereung von Ermittlungsmethode der latenten Steuern ein. Neue CAS18 regelt Anwendungsbereich, Ermittlung und Bewertung von Ertragsteuern. Aber Die Regeln exklusiv Zuschuss, die von der Regierung geben. Aber wenn diese Zuschuss zu temporäre Diffenzen führt, dann ermittlen oder bewerben wir auch nach CAS18.[49]Die entscheidende Punkt ist, dass CAS18 nur auf temporäre Differenzen von Bilanz auf. Temporäre Differenz ist Unterschied zwieschen Buchwert beim Handelsbilanz und Buchwert bei der Steuerbilanz. D. h. latente Steuern sind von zwei Elementen nämlich temporäre Differenzen und Steuersatz abhängig. So folgende Rechnungslegung können wir bekommen:

Jetzt fokussieren wir auf latente Steuern nach CAS. Chinesiche Unternehmen, die nicht börsennotierten Unternehmen sind können latente Steuern nach zahlbarer Methode oder Steuereffekt Bilanzierungsmethode ermitteln.[50]

4.2         Änderungen der Bilanzierung latenter Steuern

4.2.1        Vom Timing- zum Temporary-Konzept

Eine Änderung bei der Bilanzierung latenter Steuern ist das Abgehen vom GuV-orientierten Timing- zum bilanzorientierten Temporary-Konzept. Das Temporary- be-inhaltet das Timing-Konzept und umfasst zusätzlich auch die erfolgsneutralen Differenzen. Zu berücksichtigen sind somit sämtliche Differenzen, die sich in späteren Perioden wieder ausgleichen, demnach auch die quasi-permanenten Differenzen. [51]Laut Regierung gibt es durch die Umstellung keine signifikanten Aus-wirkungen auf den handelsrechtlichen Abschluss. Der Grund für diese Änderung liegt einfach darin, dass das Temporary-Konzept international gebräuchlicher ist Entgegen dem RegE. wird nun das Aktivierungswahlrecht für latente Steuern bei-behalten. Der deutsche Bundesrat setzte sich hier mit der Beibehaltung des Wahl-rechts durch.[52] Die Argumentation ging dahingehend, dass es sehr aufwändig sei die latenten Steuern zu ermitteln. Unternehmen, die mit latenten Steuern nichts zu tun haben wollen, hoffen auf einen aktivseitigen Überhang, da dieser aufgrund des bei-behaltenen Wahlrechts nicht zwingend anzusetzen ist. Bevor ein Unternehmen die detaillierte Berechnung latenter Steuern durchführt, ist es ratsam gewisse wesentliche Bilanzposten einer Prüfung zu unterziehen, um festzustellen ob eine genaue Ermittlung überhaupt notwendig ist.

Diese Vereinfachung wirkt sich aber nur für mittelgroße Kapitalgesellschaften wirklich aus. Große Kapitalgesellschaften haben zwar die Wahl, ob sie die aktiven latenten Steuern ansetzen, jedoch wird ihnen die Berechnung nicht erspart, weil die Details auch bei Nichtansatz im Anhang anzugeben sind.[53]

4.2.2        Kapitalgesellschaften

Kleine Kapitalgesellschaften wurden von der Verpflichtung entbunden den § 274 an-zuwenden. Für diese Gesellschaften besteht laut diesem Paragraphen keine Pflicht zum Ansatz von latenten Steuern. Im Gegenzug dazu kann beim Nichtansatz auch der Vorteil aus den Verlustvorträgen nicht genutzt werden. Zu der Entbindung der Ansatzpflicht gibt es aber eine Ausnahme.

4.3         Ansatz latenter steuern

4.4         Bewertung latenter Steuern

Ebenso wie die IFRS und das CAS sieht das UGB für die Bewertung latenter Steuern die Liability-Methode vor. D.h. es wird darauf Wert gelegt Forderungen und Verbindlichkeiten vollständig auszuweisen und temporäre Differenzen mit den zu-künftigen Steuersätzen zu bewerten. Ausgehend von einer Gesamtbetrachtung sind zunächst alle temporären Differenzen zusammenzufassen und es ergibt sich entweder als Aktiv- oder Passivposten für latente Steuern. Diese Herangehensweise ist durchzuführen, da das Wahlrecht für den Ansatz aktiver latenter Steuern erst ab dem Wert, der die passiven latenten Steuern übersteigt, gilt. Eine Abzinsung lang-fristiger Steuerabgrenzungsposten ist nicht vorgesehen[54]

4.5         Ausweis latenter Steuern

Wurde eine Rückstellung für passive latente Steuern gebildet, so ist diese entweder als eigener Posten in der Bilanz auszuweisen oder im Anhang gesondert darzu-stellen. Gleiches gilt, wenn sich ein Unternehmen für den Ansatz aktiver latenter Steuern entscheidet. Entstehen gleichzeitig aktive und passive Steuerabgrenzungen, so ist ein Saldierungsgebot vorgesehen. Die Differenzen sind zusammenzufassen und entweder als Aktiv- oder als Passivposten auszuweisen. Die Gesamtbetrachtung bzw. Saldierung ist auch bei unterschiedlicher Fristigkeit der Differenzen vorzu-nehmen. Da das Gesetz eine Interpretations-spielraum zulässt, wird auch die Meinung vertreten, dass ein gesonderter Ausweis zulässig ist[55]

4.5.1        Ausweis latenter Steuern in der Bilanz

4.5.2        Ausweis latenter steuern in der GuV

4.6         Mögliche Änderungen im Bereich der latenten Steuern

1,Aufhebung der umgekehrten Maßgeblichkeit

Auch in china ist, wie in Deutschland durchgeführt, eine Aufhebung der umge-kehrten Maßgeblichkeit angedacht. Der Vorteil, der daraus erwachsen könnte, liegt darin, dass das Steuerrecht keinen so großen Einfluss mehr auf die Bilanzierung nimmt und dadurch ein genaueres Bild der Vermögens- und Ertragslage widergegeben werden kann

2 Ansatzpflicht für aktive latente Steuern

Obwohl in China das Aktivierungswahlrecht für latente Steuern beibehalten wurde, empfehlen die Aktivierungspflicht, die zusätzlich mit einer Ausschüttungssperre ausgestattet sein soll. Nach IFRS besteht gemäß der periodengerechten Gewinnermittlung eine Pflicht zur Aktivierung. In Deutschland wurde aus Gründen der Arbeitserleichterung für das Wahlrecht ent-schieden. In Wahrheit gibt es allerdings für große Kaptialgesellschaften keine Er-leichterung. In Deutschland mussten, anders als in Österreich, vor dem BilMoG keine Anhangangaben zu aktiven latenten Steuern gemacht werden. Da dies nun geändert wurde, erleichtert diese Regelung die Arbeit großer Kapitalgesellschaften nicht wirklich Da in Österreich bereits eine Verpflichtung zur Anhangangabe beim Nichtansatz aktiver latenter Steuern besteht, erwartet man durch diese Änderung keinen nennenswert erhöhten Ermittlungs- und Dokumentationsaufwand. Eine A

satzpflicht würde den Informationsgehalt der Bilanz stärken und eine bessere Ver-gleichbarkeit zu internationalen Rechnungslegungsvorschriften ermöglichen.

3 Steuerliche Verlustvorträge

Gemäß BilMoG sind Vorteile aus steuerlichen Verlustvorträgen aktivierungspflichtig, wenn sich die Verluste voraussichtlich innerhalb von 5 Jahren ausgleichen. Eine ähnliche Lösung wird auch in China angedacht. Ebenso wie der Ansatz aktiver latenter Steuern können steuerliche Verlustvorträge in Zukunft zu einem Steuervorteil führen. Da das pauschale Abstellen auf 5 Jahre aber zu verzerrten Ergebnissen führen kann, ist in China zusätzlich eine Ausnahmeregelung für Einzelfälle an-gedacht. Der diesbezüglich vorläufig diskutierte Planungshorizont erstreckt sich auf max. 20 Jahre. Kritiker bemängeln die Qualität der Bilanzposition der aktiven latenten Steuern. Dadurch, dass die Gewinnhöhen der künftigen Perioden zu schätzen sind, wird es zu Schätzunsicherheiten und somit zu einer unsicheren Darstellung der Vermögens- und Ertragslage kommen

4 Saldierungsgebote

Weiters wird ein Saldierungsgebot für Aktiv- bzw. Passivüberhänge gefordert, wenn sie gegenüber der gleichen Steuerbehörde aufrechenbar sind und das gleiche Steuersubjekt betreffen. Dies entspricht auch den Regeln der IFRS

Für China scheint eine Umstellung auf das international gebräuchlichere Temporary-Konzept so gut wie sicher zu sein. Grund dafür sind die internationalen Harmonisierungstendenzen, denen auch im BilMoG Rechnung getragen wurde.

4.7         Beispiel

5         Vergleich

5.1         Grundlagen

5.2         Konzept

5.3         Kapitalgesellschaften

6         Zusammenfassung

Tabelle 1: Titel der Tabelle

Quelle: In Anlehnung an: Stary, J.; Kretschmar, H. (1994), S. 16.

Abbildung 1: (Abbildungsüberschriften)… …

Quelle: ... …

Anhang

Anhang 1: Überschrift

Literaturverzeichnis

Literatur:

Achleihner, A.; Behr, G.; Schäfer, D. (2009): Internationale Rechnungslegung – Grundlagen, Einzelfragen und Praxisanwendungen, 4. Aufl., München 2009

Bieg, H. u. a. (2006): Handbuch der Rechnungslegung nach IFRS, Düsseldorf 2006

Buchholz, R. (2001): Grundzüge des Jahresabschlusses nach HGB und IFRS – Mit Aufgaben und Lösungen, 5. Aufl. , Würzburg 2001

Dangerfield, A.; Lampert, B. (2006): International Financial Reporting Standards– Der Überblick, 4. Aufl., o.O. 2006

Hayn, S. (2008): IFRS/ HGB/ HGB-BilmoG im Vergleich, 7. Aufl., Stuttgart 2008

Heno, R. (2011): Jaresabschluss nach Handelsrecht, Steuerrecht, und internationalenStandards, 7. Aufl., Heidelberg 2011

Kirsch, H. (2005): Einführung in die internationale Rechnungslegung nach IAS/ IFRS, 2. Aufl., Berlin 2005

Lüdenbach, H. (2011): IAS/IFRS- Text 2011/2012, 4. Aufl., Stuttgart 2011

Maukner, H.; Rohatschek, R. (2002): Rechnungslegung nach IAS/ IFRS, Wien 2002

Pellens, B.; Fülbier, R. (2006): Internationale Rechnungslegung, 6. Aufl., Stuttgart 2006

Petersen, K. (2010): IFRS Praxis - Handbuch, 5 Aufl., München 2011

Quick, R.; Wurl, H.-J. (2009): Doppelte Buchführung, 2.Aufl., Leipzig 2009

Pellens, B. u. a. (2008): Internationale Rechnungslegung, 7. Aufl., Stuttgart 2008

Ruhnke, K. (2005): Rechnungslegung nach IFRS und HGB – Lehrbuch zur Theorie und Praxis der Unternehmenspublizität mit Beispielen und Übungen, Stuttgart 2005

Schneider, K.; Hauer, G. (2007): Schnelleinstieg IFRS, München 2007.

Streich, D. (2001): Bilanzierung des Vorratsvermögens nach HGB und IAS, Ulm 2001

Theile, C. (2007): Übungsbuch IFRS, Frankfurt 2007

Wagenhofer, A. (2005): Internationale Rechnungslegungsstandards – IAS/IFRS, 5.Aufl., Frankfurt 2005

Wüstemann, J. (2004): Bilanzierung case by case, Lösungen nach HGB und IAS/IFRS, Heidelberg 2004

Zingel, H. (2006): IFRS Arbeitsbuch, Weinheim 2006

Internetquellen: